مجموعه مقالات و پژوهشهای علمی مدیریت

ضرورت بودجه ريزي در سازمان ها

بودجه بندي را  فرآيند تخصيص منابع محدود به نيازهاي نامحدود مي دانند. مجموع كوشش هائي كه صرف تدوين بودجه و تخصيص منابع مي شود به منظور حداکثر استفاده از منابعي است كه معمولاً در حد كفايت نمي نمايند و به اصطلاح اقتصادي کمیاب هستند.

بنابراين در راه رسيدن به اهداف مطلوب، ضرورت دارد به نحوي از هر يك از منابع محدود استفاده گرد كه در تبديل كل منابع به پول بتوان گفت با حداقل هزينه، حداكثر استفاده به عمل آمده است.

بودجه هدفها و راهبردها را به صورت عبارتهاي مالي در آورده و راه اجري برنامه و كنترل

پيشرفت آنها را مي نمايد. سازمانها به سه دليل عمده به بودجه بندي نيازمندند:

 - نشان دادن مفهوم مالي برنامه ها ؛

- شناساندن منابع مورد نياز اجراي برنامه ها؛

- بدست آوردن معيارهاي سنجش، نظارت و كنترل نتيجه ها در مقايسه با برنامه ها

سير تكوين بودجه

مفهوم بودجه همگام با تكامل دولت ها و پيچيده تر شدن وظايف دولت، تغيير وتكامل يافته است .اين تكامل را مي توان به چهار مرحله متمايز تقسيم كرد:

1- بودجه به عنوان ابزار كنترل

بودجه ريزي بعد از پيدايش حكومتهاي پارلماني بوجود آمد؛ يعني آغاز كار بودجه نويسي به زماني بر ميگردد كه مردم در مقابل اختناق حكومتها دست به انقلاب زدند و حق مسلم نظارت مردم بر اموال عمومي به صورت كنترل درآمدها و هزينه هاي دولتي توسط نمايندگانشان داير شد از اين رو بخش مهمي از قانون اساسي هر كشور به چگونگي دخل و خرج آن كشوراختصاص دارد. نظارت بر دخل و خرج به موجب همين قوانين بر عهده نمايندگان برگزيده مردم واگذار شده كه از منافع ماليات دهندگان و دريافت كنندگان خدمات دولت حمايت كنند.بنابراين طبيعي است كه هرگاه مسئله دخل و خرج كشور براي اين نمايندگان مطرح شود آنها دروهله نخست به فكر ايفاي مسئوليتي هستند كه به موجب قانون به عهده آنها محول شده است. علت اين تاكيد هم شايد اين باشد كه تا اوايل قرن اخير وظيفه اصلي دولت محدود به دفاع از كشور، مراقبت در استقرار نظم و امنيت و حفظ مناسبات بين المللي بود كه خرج بابت اين وظايف كنترل شود تا ماليات زياد گرفته نشود و مخارج نيز كنترل شود. وقتي منظور از بودجه كنترل باشد، نظام بودجه اي بر روي طبقه بندي هزينه ها و طبقه بندي سازماني متمركز مي گردد كه همان طبقه بندي براساس فصول و مواد هزينه است.

2- بودجه به عنوان ابزار مديريت مالي

با توسعه وظايف دولت وافزايش سريع هزينه هاي دولتي وپيوند آن با وضعيت عمومي

اقتصاد كشور، كنترل مخارج اهميت خود را از دست داد و نياز به بهبود در سيستمهاي برنامه ريزي، كنترل و مديريت منابع بخش عمومي مطرح گرديد تا تصميم گيردندگان را قادر سازد ديد وسيع تري پيدا كرده و اطلاعات وسيعي درمورد نتايج عملكردها و هزينه هاي اجرايي فعاليتها داشته باشند. اين امر موجب توجه دولتها به اقتصادي بودن، كارايي و اثربخشي منابع دولت و به عبارتي مديريت مالي دولتي شد. مواجهه با اين شرايط نه تنها نياز به بهبود روشها و رويه هاي بودجه بندي موجود براي افزايش هماهنگي سيستم را مطرح ساخت، بلكه بعد جديدي براي تصميم گيري در مديريت ومديريت مالي دولتي افزود، يعني سيستم بودجه بندي عملياتي و برنامه اي را براي بازنگري وارزيابي مديريت فعاليتهاي دولتي مطرح ساخت. ويژگي و وجه تمايز اين سيستم از سيستم بودجه متداول تاكيد روي اهداف، نتايج و منافع حاصل از هريك از اقلام هزينه ها و يافتن پاسخ به اين سوال بود كه درآمدها به چه منظور خرج ميشود.

3- بودجه به عنوان ابزار برنامه ريزي

استفاده از بودجه به عنوان ابزار سياستگذاري يا برنامه ريزي، به منظور تنظيم سياستهاي

مالي براي مقاصد اقتصادي صورت گرفت تا به وسيله آن درآمدها وهزينه هاي بودجه اي

چند هدف ويژه را براي حفظ تعادل اقتصادي و جلوگيري از بروز بحران تامين كند. نخست

آنكه از نظر سياستهاي اقتصادي و مقاصد مربوط به استفاده از منابع، صورتهاي بودجه اي

بتواند هدفهاي سرمايه گذاري و نرخ رشد و همچنين چگونگي اختصاص منابع به هزينه هاي

مصرفي، انتقالي و سرمايه اي در بين بخشها را معلوم كند. دوم آنكه تعيين نرخ رشد اقتصادي

به دليل ارتباط با ميزان اشتغال ، ثبات قيمتها وموازنه بخش خارجي به گونه اي صورت پذيرد

كه منافع اجتماعي را حداكثر وفشارهاي مالياتي وارده يا هزينه هاي خارج كردن منابع از

بخش خصوصي را حداقل سازد. مقدار مجاز يا بهينه استفاده از كسري در بودجه حاصل

فرآيند بسيار پيچيده و دقيق تامين همين هدف است. سوم آنكه بودجه در نقش اقتصادي خود

ابزار تقليل نابرابريهاي درآمدي و تعديل آثار توزيعي كاركرد نامطلوب جريانهاي توليدي

باشد. براي تامين اين اهداف نقش مالياتها و برنامه هاي هزينه اي مورد توجه قرار داشت ؛ اما

درميان راههاي مختلف قابل تعقيب ، سياست شاخص و توصيه شده اي به عنوان الگوي قابل

تعميم موجود نبود بودجه درماموريت برنامه ريزي بيشتر متضمن مفاهيمي چون طرح ريزي

براي آينده وانتقال اين مفاهيم به جامعه براي تصميم گيري ميان مدت بود و از اين رو، طبقه

بنديهاي اقتصادي آن ناظر بر تنظيم حسابهاي ملي و بررسي حركت متغيرهاي كلان ميگرديد.

مهم ترين عواملي را كه منجر به گرايش برنامه ريزي در بودجه بندي شد مي توان در توسعه

تجزيه و تحليلهاي خرد و كلان اقتصادي و نقش آن در شكل گيري سياست مالي و بودجه اي

و همچنين در توسعه فنون جديد اطلاعاتي وتصميم گيري و كاربرد آن در سياستگذاري

دانست.

-4 بودجه به عنوان ابزار راهبردي (استراتژيك)

مرحله چهارم بودجه نويسي اززماني آغاز ميشود كه محيط سازماني به يك محيط متلاطم و

آشفته مبدل شد و پيچيدگي تصميم و تغيير و تحولات بنيادي وخود جوش درمحيط سازماني،

برنامه ريزي استراتژيك را درمديريت پديد آورد. دراين دوره بودجه نويسي به عنوان ابزار و

عامل استراتژيك براي رويارويي با حوادث غير قابل پيش بيني مورد استفاده قرار گرفت. طي

دهه 80 دربودجه نويسي سناريوهاي متعددي طراحي ميشود و براي هر نوع فعاليت( برنامه)

كه به واحدهاي تصميم گيري تعبيرميشوند ، نيز سطح ريالي و مالي مختلفي درنظر گرفته شد

و بسته به نوسان مقدار بودجه بواسطه متغيرهاي غير قابل كنترل، از سطح مورد نظر استفاده

گرديد اين تفكر به تدوين بودجه بر مبناي صفر درسال 1873 منجر گرديد.

روشهاي بودجه ريزي

از نظر تكنيك تهيه و تنظيم بودجه برحسب هدفها وانتظاراتي كه در طي دوران متمادي سپري

كرده است سير تحولي گوناگون داشته است كه به ترتيب اين مراحل تكامل، كه به روشهاي

بودجه ريزي موسوم است، ذكرمي شوند.

-1 بودجه متداول (سنتي)

دربودجه ريزي متداول هدفها و تاكيدات صرفاً به ابزار مالي و حسابداري دريافتها و پرداختهاي بخش دولتي استوار است و توزيع اعتبارات منحصراً معطوف به "دستگاه مواد هزینه" منتهي ميگردد و نقش مجلس و پارلمان نيز در بررسي بودجه فقط متوجه حفظ و كنترل مخارج دولت در چهارچوب اعتبارات مصوب مي باشد كه هيچ هزينه اي از

اعتبارات مصوب تجاوز ننموده باشد و هر هزينه اي درمحل و مواد خود به مصرف

رسيده باشد. در سيستم بودجه ريزي متداول با ملاحظه ارقام و اطلاعات مندرج در سند

بودجه تشخيص اينكه دولت چه اعمالي را انجام ميدهد و درقبال پولي كه خرج ميشود چه

نتايجي را بدست آورد نشان داده نمي شود و از اينرو مبناي صحيحي براي مديريت موثر

در دستگاههاي اجرايي به حساب نمي آمد زيرا طبقه بندي مخارج دولت وبررسي آن

برحسب مواد هزينه و دستگاههاي اجرايي نماينگر اهداف اقتصادي دولت ازمحل اين

مخارج و يا نوع فعاليتهاي دولت در رابطه با عواملي كه به عنوان هزينه بكار گرفته شده

است نست با افزايش روز افزون وظايف دولتها و نقش دولتها دراموراقتصادي و اجتماعي

جامعه بودجه ريزي متداول بتدريج اهميت خود را از دست داده است و كاربردي ندارد .

در ايران تا سال 1343 بودجه به صورت بودجه ريزي سنتي تهيه و تقديم مجلس ميشد و

درآن بودجه، صرفاً نام دستگاه و مواد هزينه به تصويب ميرسيد. مانند وزارت عاليه، وزارت ماليه، وزارت معارف و غيره.

-2 بودجه ريزي افزايشي

اين روش با شيوه تغييرات جزئي در تصميم گيري انطباق دارد طبق اين روش ، براي

تصميم گيري جديد، به تصميمهايي كه قبلاً در زمينه مورد نظر گرفته شده مراجعه مي كند

و باتوجه به نيازهاي موجود، تغييراتي جزئي درآنها بوجود مي آورد. در بودجه ريزي

افزايشي براي اجتناب از مشكلات ناشي از كار عظيم و پردردسر بودجه نويسي سالانه

ابداع شده است . با اين كار هر سال مجدداً از اول اقدام به كار پيچيده بودجه نويسي

نميشود. بلكه بودجه ريزان، با قبول بودجه سال گذشته توجهشان را روي تغييرات

افزايشي متمركز مي كنند. دراين شيوه، بودجه سال گذشته به عنوان پايه اي براي

مصارف جاري فرض شده و يك افزايش سالانه براي آن در نظر گرفته ميشود كه بستگي

به روند تغييرات قيمتها، تغيير حجم عمليات موجود و تقبل وظايف جديد از طرف دولت و

عواملي از اين قبيل دارد.

-3 بودجه برنامه اي

در این حالت یک برنامه یا بودجه ریزی عمومی که مربوط به تمامی دستگاه می شود اختصاص می یابد. سپس این برنامه وسیع به نوبه خود به برنامه های فرعی متعددی تقسیم                                                         می شود. برآورد هزینه بر مبنای همین برنامه های فرعی به عمل می آید و مخارج هر برنامه یا برنامه فرعی به تفکیک فصول و مواد هزینه برآورد می شود. برآوردهای مربوط نیز متکی بر ارقام و آمار پیش بینی  نتایج عملیات می باشد.

بودجه برنامه اي است كه درآن اعتبارات برحسب وظايف ، برنامه ها و فعاليتهاي كه

سازمان دولتي درسال مالي اجراي بودجه براي نيل به اهداف خود بايد انجام دهد، پيش

بيني شده باشد. به عبارت ديگر ، در بودجه برنامه اي مشخص ميشود كه دولت و

دستگاههاي دولتي درسال اجراي بودجه اولاً داراي چه اهداف، وظايف و مقاصد مصوب

مي باشند ، ثانياً براي نيل به اهداف و مقاصد مذكور ، بايد كدام برنامه ها، عمليات ،

وفعاليتها را با چه ميزان اعتبارات انجام دهد.

درمورد بودجه برنامه اي مي گويد: prof Burkead پروفسور بركهد

" اگر بخواهيم دردنياي فعلي بودجه را ابزار و وسيله كار مديران بدانيم بايد در تقسيم بندي مخارج هدف و غايت خرج را رعايت كنيم"

در بودجه برنامه اي نيز، مانند بودجه متداول ، از طبقه بندي اعتبارات برحسب فصول و

مواد هزينه استفاده ميشود . با اين تفاوت كه در بودجه متداول ،كل اعتبارات هر سازمان

دولتي درفصول و مواد هزينه مختلف پيش بيني ميشود، درصورتي كه در بودجه برنامه

اي، اعتبارات هريك از برنامه ها و فعاليتها وطرحهاي سازمان دولتي در قالب فصول و

مواد هزينه پيش بيني ميگردد.

لازم به توضيح است كه در بودجه برنامه اي برخي از كشورها، فقط برنامه ها به فصول

و مواد هزينه تقسيم مي شوند، درحالي كه در برخي ديگر از كشورها، فعاليتها و طرحها

نيز به صورت فصول و مواد هزينه پيش بيني ميگردند .آنچه مسلم است آن است كه در

نظام حسابداري دولتي كشورهايي كه از روش بودجه ريزي برنامه اي استفاده مي نمايند،

طبقه بنديهاي بودجه مذكور عيناً بايد درحسابهاي دولتي منعكس گردند. بنابراين هزينه

هاي هر وزارتخانه يا موسسه دولتي نيز بايد ،اولاً به تفكيك برنامه ها و فعاليتها و

طرحهاي مورد اجرا درآن سازمان و ثانياً در داخل طبقه بنديهاي مذكور، به تفكيك فصول و مواد هزينه نشان داده شوند.

روش بودجه برنامه اي

هرگاه بودجه ريزي ، بر اساس اجراي برنامه هاي مملکت و بر حسب سياستهاي کلي و بنيادي دولت ارقام درآمد و هزينه را مشخص ومنظم نمايد چنين بودجه اي را بودجه برنامه اي مي گويند .بودجه برنامه اي همانطور که از نامش پيداست اهداف و عمليات دولت (دستگاههاي اجرائي ) را به شکل برنامه کار تنظيم و در دسترس قرار مي دهد .سابقه تاريخي – براي اولين بار در سال ١٩۴٩ ميلادي مورد توجه کارشناسان امريکائي قرار گرفت . دولت امريکا در سال ١٩۴٧ کميسيوني را تحت عنوان کميسيون هوور مامور تحقيق و بازنگري در عمليات اقتصادي دولت امريکا کرد و اين کميسيون پس از دو سال رسيدگي و تحقيقات کافي در سال ١٩۴٩ اعلام نمود :

ما توصيه مي کنيم که تغيرات اساسي در طرز تنظيم بودجه دولت فدرال داده شود. بودجه جديد که ما آن را بودجه برنامه اي مي ناميم بر اساس وظايف ، و طرحها و

فعاليت هاي دولت تنظيم شود .در اين بودجه بندي وظايف اساسي د ولت به طور منظم بين بخشهاي مختلف برنامه ، وظايف ، و عمليات و فعاليت ها يا طرح ها تقسيم و طبقه بندي مي شود به تعبيري ساده در اين بودجه بندي مشخص مي شود که دولت و دستگاه هاي اجرائي :

اولاً – در سال بودجه اي داراي چه اهداف و وظايف و مقاصد مصوب مي باشند .

ثانياً – براي نيل به اهداف و مقاصد مذکور بايد کدام برنامه ها ، عمليات و فعاليتها

را با چه ميزان از اعتبارات انجام دهند .

ملاحظه مي شود که در اين بودجه ريزي هدف کلي به اهداف جزءتري تقسيم مي شوند تا امکان کنترل و ارزيابي برنامه ها وجود داشته باشد ، يعني هزينه پيشنهادي هر برنامه مستلزم آن است که با استفاده از ميزان معيني منابع درپايان يک دوره عمل چه نتايجي بدست خواهد آمد .اگر چه بسياري از برنامه هاي دولت را مانند محاسبه اقتصاد ، سياست خارجي يا هزينه هاي هيئت سياسي در اقصي نقاط جهان که بسيار پيچيده است نمي توان ارزيابي کرد .

بنابراين در بودجه ريزي برنامه اي نخست برنامه ها يا فعاليت مشخص ، سپس هزينه ها بر اساس حجم کار برآورد و پيش بيني مي شود .

دوم آنکه هزينه اجراي آنها بر حسب فصول و مواد هزينه برآورد مي گردد . ملاحظه مي شود که در اين روش نيز ارقام هزينه بر م بناي مواد هزينه تفکيک مي شود ،با اين تفاوت که مواد هزينه در بودجه بندي متداول جنبه اصلي داشته در صورتي که در بودجه ريزي برنامه اي مواد هزينه در درجه دوم اهميت قرار دارد ، و "اصل بر طبقه بندي عملياتي قرار دارد ."

در بودجه بندي ايران طبق دستورالعمل سازمان مديريت و برنامه ريزي "فعاليت "مبناي برآورده بوده و اين بيشتر به خاطر بررسي و نظارت دفتر مرکزي بودجه ميباشد . ولي از نظر کنترل مجلس توزيع توزيع اعتبارات در سطح برنامه صورت ميگيرد .

بودجه بندي برنامه اي به معني صحيح آن مستلزم نگهداري حساب اعتبارات برمبناي سر فصل ها و برنامه ها ، و فعاليت ها است که هر يک از آنها بر حسب فصول و مواد هزينه طبقه بندي مي شود.

 

فوائد و مزاياي بودجه برنامه اي

از نوشته هاي کارشناسان بودجه برنامه اي چنين بر مي آيد که بودجه برنامه اي داراي محاسن و فوايدي به شرح زير ميباشد :

١- بهبود برنامه ريزي و کنترل عمليات – ما قبلاً شرح داديم که بودجه درشکل پيشرفته خود همان برنامه ريزي است که دستگاه هاي اجرائي را وادار ميسازد که براي خود برنامه اي تنظيم ، و سپس بر اساس آن هزينه هاي آنها رامشخص برآورد نمايند . و از اين طريق با ارزيابي برنامه ها با يکديگر از وقوع انحرافات احتمالي جلوگيري نمايند .

به طور کلي با اعمال بودجه برنامه اي طرح و تنظيم برنامه ها و پروژه ها بر يک روال منظم و مرتب قرار مي گيرد . و اعتبارات لازم براي اجراي يک پروژه يا طرح با در نظر گرفتن جميع جهات در بودجه مربوطه منظور مي گردد .

٢- تجديد نظر و تصويب برآورد بودجه – بودجه برنامه اي کار رسيدگي و تجديد نظر را در مراحل مختلف قانونگذاري آسان مي کند . زيرا وقتي بودجه به صورت برنامه اي تهيه شود نمايندگان مردم با آگاهي لازم مي توانند برنامه ها و عمليات را با هم مقايسه و مورد ا رزيابي قرار دهند و در نتيجه برآورد ها و تصويب اعتبارات با آگاهي لازم صورت مي گيرد .

٣- بهبود روابط دولت با مردم – روابط ملت ها با دولت شان در پرداخت مالِيات سابقه تارِيخِي دارد موضوع مهم اِين است آه تا چه حد مردم يك آشور به عملِيات و برنامه هاِي دولت معت قد بوده و دولت را در گفتار و آردارش صادق مِي دانند . تابا رضا و رغبت قسمتِي از درآمد خود را براِي تامِين هزِينه هاِي عمومِي دراختِيار دولت قرار دهند برانگِيختن اِين تماِيل تنها به زور و ارعاب آه باعث فرار سرماِيه ازآشور مِي شود مِيسر نِيست بلكه با ارائه خ دمات آه ماحصل بِيانات صادقانه است مثل تامِين رفاه اجتماعِي و اقتصادِي ، و آوشش در بهبود شراِيط زِيست و تامِين حداقل ها .درهر مورد براِي هر فرد شاِيد موجب رغبت پرداخت آیندگان مالِياتِي باشد و الا ...

به طور کلِي در کشورهاِي آزاد جهان و اقتصاد سرماِيه دارِي واکنش ملت ها عامل موثر موفقِيت سِيستم مالِياتِي کشور در راستاِي اهداف ملِي آن کشور مِي باشد.

۴- بودجه برنامه اِي نظارت بر اجراِي عملِيات و هماهنگ آردن فعالِيتهاِي سازمانِي دولت را آسان تر مِي کند.

۵- بودجه برنامه اِي در برآورد هزِينه دستگاه ها و سازمانها خود به خود يك نوع سِيستم عدم تمرکز به وجود مِي آورد .

به طور کلِي دست اندر کاران تهِيه وتنظِيم بودجه باِيد آموزش هاِي لازم را ببِينند تا

تخصص لاز م در فن بودجه رِيزِي داشته باشند .

-4 بودجه ريزي برمبناي صفر

طبق معمول درفرآيند تهيه بودجه هزينه هاي سال پيش كه به مصرف رسيده به عنوان يك

نقطه آغار به حساب مي آيد. كار افرادي كه بودجه جديد را مي نويسند يا تهيه مي كنند اين

است كه چه اقلامي ازبودجه را بايد حذف كرد و چه فعاليتهايي (وبر همان اساس چه

اقلامي ) را بايد اضافه نمود. يك چنين كاري باعث مي شود كه مديريت براي ادامه ندادن

نوع خاصي از كار تعصب ويژه اي به خرج دهد(به ويژه زماني كه به سبب تغييرات

محيطي يا تغيير كه در هدفهاي سازمان رخ داده مساله مفيد بودن آن قلم فعاليت ،ديگر

مطرح نيست). بودجه بندي برمنباي صفر سعي دارد كه اين نقيصه رابرطرف كند. بودجه بندي برمنباي صفر  توجیه مجدد هرفعاليت از مبناي صفر است و براي هر فعاليت يا برنامه بايد توجيهي وجود داشته باشد كه آيا لازم است يا نه؟ دربودجه برمبناي صفر هزينه ها به جاي اين كه برمبناي سطح جاري محاسبه شوند، از صفر شروع ميشوند. با چنين بودجه اي براي هر ريالي كه مصرف ميشود بايد توجيه منطقي داشته باشد.

5- نظام طرح ريزي – برنامه ريزي – بودجه بندي

روشي كه درجهت تكميل بودجه برنامه اي اخيراً در بسياري از كشورها معمول شد، نظام

طرح ريزي- برنامه ريزي – بودجه نويسي است. اين اصطلاح درسال 1960 توسط وزارت

دفاع ايلات متحده آمريكاي شمالي مورد استفاده قرار گرفت و بعداً با شرايط متفاوتي به

دستگاههاي ديگر دولتي راه يافت.

با استفاده از نظام PPBS ، مي توان برنامه ريزي – طرح ريزي وبودجه نويسي – اطلاعات

مديريت – كنترل مديريت وارزشيابي برنامه اي را به هم مرتبط ساخت و درعين حال نسبت به تجزيه وتحليل سيستماتيك هر يك از عناصر تاكيد كرد. دراين نظام، بيش از آنكه به بودجه ريزي داده ها مطرح باشد بودجه ريزي ستاده ها مطرح است. در اين نظام ، محور اصلي بحث عبارت از هدفها و نتايج نهايي عمليات دولت و امكان نيل به اين هدفها از طريق عمليات مختلف و مقايسه اين عمليات و انتخاب بهترين، ارزانترين ، سريع ترين و مناسب ترين آنها مي باشد. نكته مهم اين است كه اين مجموعه را بايد يك نظام تلقي نمود نه روش و فن خاص، نظامي كه شامل مبناي تصميم گيري مناسب ومعقول درمرحله سياست سازي و اعلام خط مشي طراحي برنامه هاي اجرايي و تخصيص منابع محدود ميان نيازهاي نامحدود بوده و برقراري ارتباط مداوم بين اين عوامل را فراهم مي سازد به اين ترتيب هريك از اجزاء نظام از لحاظ نيل به هدفهاي تعيين شده در ارتباط با جزء ديگر نقشي دارد.

تعاريف بودجه ريزي عملياتي:

1-  فرج وند: بودجه ريزي عملياتي يا بودجه برحسب عمليات عبارتست از بودجه اي كه براساس وظايف ، عمليات وپروژه هايي كه سازمانهاي دولتي تصدي اجراي آن را بعهد دارند ، تنظيم ميشود . درتنظيم بودجه عملياتي به جاي توجه به كالاها و خدماتي كه دستگاه خريداري مي كند و يا به عبارتي به جاي توجه به وسايل اجراي فعاليتها ، خود فعاليت و مخارج كارهايي كه بايد انجام شود ، مورد توجه قرار ميگيرد.

2-فرزيب در کتاب " بودجه ريزي دولتي در ايران " مي نويسد: بودجه ريزي عملياتي در

واقع همان بودجه برنامه اي است كه به نحو دقيق تر و روشن تري اجراي برنامه ها رااز

ديدگاه فايده و هزينه تجزيه و تحليل مي نمايد وبه علل افزايش قيمت تمام شده واقف مي

گرددودر نهايت به مديريت سازمان كمك مي كند.استقرار اين سيستم مستلزم وجود اطلاعات دقيق در مورد اجراي برنامه ها ، فعاليت ها و عمليات هر واحد است، لذاحركت به سوي بودجه عملياتي موجب گسترش ونگهداري حسابها وجزئيات درامور مالي دستگاه     مي باشد.

3- بودجه ريزي عملياتي يك برنامه تلفيق عملكرد سالانه وبودجه سالانه مي باشد كه روابط

بين سطح اعتبارات برنامه و نتايج مورد انتظار را نشان مي دهد. همچنين تائيد مي كند كه يك

هدف يا مجموعه اي از هدفها بايد با مقدار معيني از اعتبارات بدست آيد. يك بودجه عملياتي علاوه بر تخصيص هزينه هاي فعاليت، همه فعاليتهاي (مستقيم و غيرمستقيم) مورد نياز براي پشتيباني يك برنامه را تعريف و تعيين مي كند.

تفاوت بودجه ريزي عملياتي با بودجه برنامه اي

غالباً بودجه برنامه اي وعملياتي را مترادف يكديگر مي پندارند اما در حقيقت اين دو عنوان

كاملاً مترادف نمي باشند. براي توضيح تفاوت موجود بين اين دو بايد طبقات سلسله مراتب

سازمان مورد توجه قرار گيرد . بودجه برنامه اي بيشتر به طبقات بالاتر سلسله مراتب

سازمان ها مربوط مي باشد درحالي كه دربودجه عملياتي حدود فعاليت وعمليات طبقات پايين سلسله مراتب نيز مورد بررسي وپيش بيني بودجه اي قرار ميگيرد.

درتنظيم بودجه برنامه اي ممكن است بدون محاسبه دقيق مخارج هر واحد از فعاليت دولتي،

هزينه ها رافقط بر اساس سياست كلي مالي دولت پيش بيني كرد ، در صورتي كه شرط

اساسي براي تهيه بودجه عملياتي اين است كه حجم ومقدار فعاليت سازمانهاي دولتي تعيين و

هزينه هر واحد از فعاليتها محاسبه شود. بطور كلي مي توان گفت كه از نقطه نظر ماهيت بودجه برنامه اي كار بررسي مقامات دستگاه اجرايي سازمان مديريت وبرنامه ريزي كشور و مجلس را آسان مي كند وتصوري از عملكرد دستگاه اجرايي و نتايج بدست آمده از منابع به كار گرفته شده در سطح برنامه بدست ميدهد. درحالي كه بودجه عملياتي به عنوان مبناي اصلي بودجه يك دستگاه با ارائه آمار و اطلاعات كمي ، ميزان كار انجام شده در توليد هر فعاليت يا محصول نهايي را مشخص ميسازد و به مديريت واحد عملياتي ومسئولان برنامه درتخصيص وتوزيع منابع به كار گرفته شده و بدست آوردن حداكثر فايده هر يك از فعاليتها كمك موثر مي كند.

اهداف بودجه ريزي عملياتي:

هدف غايي بودجه ريزي عملياتي كمك به اتخادتصميمات عقلائي درباره تخصيص وتعهد منابع دولت براساس پيامدهاي قابل سنجش مي باشد كه نتايج قابل انتظار (عملكرد) دستگاه را

درطول زمان منعكس مي كند . با اين تفسير بودجه ريزي عملياتي مقاصد ويژه زير را دنبال

ميكند:

1)                       ارائه مبناي صحيح براي اتخاذ تصميم درخصوص تخصيص منابع

2)                       تعيين نتايج قابل سنجش و مورد انتظار كه از يك تخصيص بودجه خاص قابل

حصول است.

3) تمركز فرآيند تصميم گيري روي مهمترين مسائل و چالش هايي كه دستگاه با آن

مواجه است.

4) ايجاد يك فرآيند منطقي براي تصميم گيري درخصوص بودجه كه به طور مستقيم با

فرآيند برنامه ريزي، اجرا و كنترل ، ارزيابي وگزارش عملكرد در ارتباط مي باشد.

5) ارائه بهترين ابزارهاي ممكن براساس نتايج ( نه فقط براساس داده ها وستانده ها)

براي اطمينان دادن به جامعه كه منابع كشور درجهت برآوردن احتياجات ضروري

جامعه مصرف ميشوند.

6) ايجاد ارتباط بين بودجه و نتايج عملكرد برنامه

7) ارائه اطلاعات قابل سنجش براي قواي مجريه، قضائيه و مقننه كه بتوانند به استناد

آنها ميزان پيشرفت وموفقيت برنامه ها را درمقابل تخصيص هاي بودجه كنترل كنند.

8) ارائه مشوق هايي براي مديريت عملكرد بر مبناي بهبود مستمر

9) ارائه مبنايي براي پاسخگويي بيشتر در قبال استفاده از منابع كشور

عناصر كليدي در بودجه ريزي عملياتي:

عناصر آليدي بودجه ريزي عملياتي را مي توان بطور خلاصه به صورت زير بيان كرد:

Measurable objectives -1 اهداف قابل سنجش

Strategies -2 استراتژيها

Action Plans -3 برنامه هاي عملياتي

Performance measures -4 معيارهاي سنجش عملكرد

-5  Prioritization and resource allocation

اولويت بندي وتخصيص منابع

-6 جمع آوري و پايش نتايج

Collection and Monitoring of results

-7 ارزشيابي ، بازنگري ، ارزيابي و گزارش نتايج

Assessing; Reviewing; Evaluation and Reporting results.

روشهاي اجراي بودجه ريزي عملياتي

در اين بخش، سه روش اجراي بودجه ريزي عملياتي، شامل حسابداري قيمت تمام شده،

كارسنجي و هزينه يابي بر مبناي فعاليت، تشريح مي گردند.

الف)تنظيم بودجه ريزي عملياتي طبق حسابداري قيمت تمام شده

تنظيم بودجه عملياتي با استفاده از روش محاسبه قيمت تمام شده محتاج استقرار يك نظام كامل حسابداري قيمت تمام شده در كنار نظام حسابداري مالي موسسه است . مراحل تنظيم بودجه ريزي عملياتي طبق حسابداري قيمت تمام شده به قرار زير است:

1) طبقه بندي عمليات

عمليات دستگاه رابايد با توجه به اصول طبقه بندي عمليات دقيقاً مشخص كرد. عمليات هر دستگاه به چندين برنامه و هر برنامه به چندين فعاليت و طرح تفكيك مي شود. درصورت نياز، هريك ازفعاليتها يا طرحها را نيز مي توان به اجزاي فرعي تقسيم كرد. هدف از اين كار تسهيل تعيين واحد مناسب اندازه گيري حجم كار است.

2)انتخاب واحداندازه گيري

اصولاً عمليات دستگاهها را مي توان به دو گروه " قابل سنجش" و " غيرقابل سنجش"

تفكيك كرد. گروه اول عملياتي هستند كه انتخاب واحد اندازه گيري براي آنها مشكل نيست؛ مثل كارهاي ساختماني و راهسازي كه واحد مناسب و پذيرفته شده آنها مترمربع

ساختمان يا كيلومتر راه است. گروه دوم عملياتي است كه براحتي نمي توان واحد اندازه

گيري مناسبي براي آنها انتخاب كرد؛ مثل كارهاي تحقيقاتي و پژوهشهاي علمي كه نتيجه

آنها قابل پيش بيني نيست دراينگونه موارد برآورد هزينه ها بناچار در قالب مواد هزينه و

براساس اعضاي ثابت اداري اعم از مالي و فني و آموزشي و تحقيقاتي و غيره صورت

ميگيرد.يك واحد اندازه گيري مناسب بايد :

1 - قابل شمارش باشد

       2-كوشش واقعي بكار رفته را ظاهر سازد.

  3- با مرور زمان ثبات خود را از دست ندهد.

      4- معرف مقدار محصول باشد

3)برآورد هزينه يك واحد كار

پس از انتخاب واحد اندازه گيري مناسب مي بايست به برآورد دقيق هزينه هاي لازم براي

تكميل يك واحد كار پرداخت بدين منظور مي بايست مثلاً درساختمان يك مركز بهداشتي مراحل مختلف كار را به مطالعات و نقشه كشي، اسكلت سازي ، ديواركشي، گچكاري ، سيم كشي برق، لوله كشي و غيره تفكيك و سپس با تعيين مقدار زمان لازم براي هر واحد هر يك از اين مراحل و محاسبه متوسط مزد روزانه يا ساعتي، به محاسبه مزد هر واحد مبادرت كرد، آنگاه هزينه هاي مربوط به مواد و مصالح و استهلاك داراييهاي ثابتي را كه در ساختمان به كار خواهند رفت محاسبه و رقم ريالي مجموع هزينه هر واحد را مشخص كرد.اين فرآيند را مي توان بصورت زير تقسيم بندي كرد :

-1 تعيين متوسط زمان لازم براي يك واحد كار ( نفر – ساعت يا نفر – دقيقه)(T)

       2-تعيين متوسط مزد( نفر – ساعت يا نفر – دقيقه)(S)

       3- هزينه مواد و مصالح به كار رفته در واحد كار(M)

      4-  متوسط هزينه هاي جنبي مثل آب ، برق، انبارداري، حمل و نقل و… به ازاي واحد كار(O)

       5-  متوسط هزينه هاي سرباربه ازاي واحد كار(d)

       6-متوسط هزينه هاي استهلاك (وسايل و تجهيزات، تاسيسات و ساختمان) به ازاي واحد

    كار ( D )

اگر هزينه واحد كار رابا Uc  نشان دهيم،خواهيم داشت:

Uc = S.T + M +O +d +D

  بديهي است هزينه واحد كار بايد به ازاي هر يك از فعاليت هاي قابل سنجش محاسبه شود.

4)پيش بيني حجم عمليات

دراين مرحله و پس از محاسبه هزينه هر واحد مي بايست به پيش بيني حجم كار درسال

بودجه پرداخت. اين پيش بيني براساس تجارب سالهاي گذشته يا طرحهاي مشابه و

ويژگيهاي طرح در زمان مورد نظر صورت مي گيرد.

5)محاسبه هزينه عمليات

بدين منظور كافي است كه برآورد هزينه يك واحد كار را در حجم عمليات ضرب كرد تا

معادل ريالي حجم هزينه عمليات حاصل شود.

براي مثال اگرN  نماينده حجم يك فعاليت قابل سنجش و Uc هزينه واحد همان فعاليت باشد:

كل هزينه =N1Uc1 +N2 Uc2 + …=ΣN Uc

و بالاخره،

هزينه عمليات غير قابل سنجش= هزينه كل عمليات + NUc

ب) تنظيم بودجه ريزي عملياتي طبق روش اندازه گيري كار يا كارسنجي

روش حسابداري قيمت تمام شده به لحاظ در نظر گرفتن كليه عناصر هزينه(حقوق ودستمزد

،وسايل وملزومات وحتي استهلاك) روش كاملي است . اما اجراي آن محتاج استقرار يك نظام حسابداري مالي و قيمت تمام شده(صنعتي) پيشرفته است كه دربسياري از موسسات عملاً

مقدور نيست ، علاوه بر آن متناسب با تغيير قيمتها و دستمزدها، هزينه واحد كار نيز بايد دائماً

محاسبه و تغيير داده شود. از اين رو روش اندازه گيري كار براي برآورد هزينه هاي اداري و

پرسنلي بسياري از موسسات توصيه ميشود. اين روش فقط با يكي از عناصر هزينه ، يعني

مقدار زمان مصروفه براي تكميل يك واحد كار ، ارتباط دارد و سايرعناصر هزينه از قبيل

مواد ووسايل و هزينه هاي استهلاك كه در روش قيمت تمام شده محاسبه ميشونددرنظر

گرفته نمي شوند. دراين روش رابطه حجم كار و زمان لازم براي انجام دادن آن مورد توجه

است.براي اندازه گيري كار دو روش معمول است:كه يكي براساس بررسيهاي زماني

وديگري بر مبناي تجزيه وتحليل آماري مي باشد.

بررسي زماني عبارت است محاسبه دقيق مدت زمان لازم براي انجام دادن يك عمل معين از طريق بررسي حركات ، ابزار و وسايل و روشهاي خاصي كه در انجام دادن آن عمل به كار

مي رود. مقدار زمان مذكور معمولاً برحسب ساعت – نفر كه براي تكميل يك واحد كار مصرف مي شود تعيين مي شود و آن را معيار زماني مي نامند.

ج) روش هزينه يابي بر مبناي فعاليت(ABC)

سيستم هزينه يابي بر مبناي فعاليت يكي از سيستم هاي جديد هزينه يابي است كه مي تواند

بصورت جداگانه و يا همراه با ساير سيستم هاي هزينه يابي بكار گرفته شود. يكي از ويژگيهاي مهم ABC كه آن را از سيستم هاي سنتي متمايز مي سازد، توجه به پديده هاي نوين و اثرات تكنولوژي حاكم بر فعاليتهاي خدماتي امروزي است و تا حد ممكن با كارگيري روشهاي مناسب، اين اثرات را به طور كمي جذب خدمات ارائه شده مي كند. اين سيستم، در مقايسه با سيستم هاي هزينه يابي سنتي بدليل استفاده از مبناهاي تسهيم هزينه متناسب با هر فعاليت، براحتي قادر به محاسبه و سنجش تاثير روشهاي نوين در محاسبه بهاي تمام شده خدمات مي باشد. علاوه بر اين، سيستم ABC فلسفه نوين مديران را كه ارائه خدمات بهتر توام با هزينه پايين تر مي باشد را مد نظر قرار مي دهد.

بر خلاف روشهاي سنتي هزينه يابي ، ABC در سيستم هاي خدماتي و توليدي پيچيده و غير معمول نيز كاربرد دارد. در اين گونه موارد اين سيستم دو نوع هزينه متغير جديد را كه

عبارتند از: هزينه هاي مربوط به پيچيدگي و هزينه تنوع خدمات را در ساختار هزينه ها در

نظر مي گيرد. اين ويژگيهاي برتر باعث شده است، روز بروز بر استفاده كنندگان اين سيستم

و كاربردهاي گوناگون آن افزوده شود. بطوري كه سازمانهاي امروزي خصوصا" سازمانهاي در سطح جهاني دستيابي به اين سيستم و استفاده از توانايي هاي آن را به عنوان يك مزيت برتر براي سازمان خود تلقي مي كنند.

مكانيزم عملكرد سيستم ABC

در سيستم هاي هزينه يابي سنتي، عموما" از طريق ايجاد مراكز هزينه، كليه هزينه هاي

دواير عملياتي وپشتيباني بر حجم خدمات ارائه شده تقسيم مي گردد تا از اين طريق بهاي تمام

شده خدمات، تعيين شود. در اين سيستمها هيچ گونه ارتباط مستقيمي بين فعاليتهاي لازم

جهت براي خدمات ارائه شده و ميزان استفاده از منابع وجود ندارد. در نتيجه بهاي تمام شده

خدمات منعكس كننده مستقيم فعاليت ها و ارزش هاي منابع بكار گرفته شده نمي باشد. اما سيستم ABC اين مشكل را بوسيله مرتبط كردن هزينه هاي سازماني با هزينه هاي فعاليتهاي عملياتي مرتفع مي سازد.

از نظر عملي، سيستم ABC روابط علّي بين ايجاد هزينه ها و فعاليتهاي لازم جهت ارائه خدمات را كه براي سازمان ارزش اقتصادي ايجاد مي كنند را مشخص مي سازد. اين سيستم

از اين باور سرچشمه مي گيرد كه خدمات فعاليتها را مصرف مي كنند و فعاليتها منابع را. در

اين روش ابتدا هزينه ها به فعاليتها تخصيص مي يابد و سپس هزينه هاي تخصيص يافته به

فعاليتها، بر مبناي استفاده هر يك از خدمات از فعاليتها، به آنها تخصيص داده مي شود.

مراحل طراحي و پياده سازي سيستمABC

 مرحله 1   مشخص كردن فعاليت‌ها و هدف كمي آنها

مشخص كردن هدف‌هاي كمي فعاليت‌هايي كه توسط دستگاه اجرايي ارائه مي‌گردد

  مرحله 2  تعيين هزينه‌هاي مستقيم

مشخص كردن تمامي هزينه‌هايي كه طي سال مالي فعاليت‌ها بر اساس آنها هزينه‌يابي مي‌شود.

    مرحله 3 تشخيص و رديابي هزينه‌هاي مستقيم

      تشخيص تمامي هزينه‌هاي مستقيم اتخاذ تصميم در مورد روش رديابي هزينه‌هاي مستقيم محاسبه هزينه‌هاي مستقيم فعاليت

   مرحله 4  تشخيص و رديابي هزينه‌هاي غيرمستقيم

  تشخيص تمامي هزينه‌هاي غيرمستقيم اتخاذ تصميم در خصوص اقلام هزينه‌ كه بايد بكار گرفته شوند.

    مرحله 5 جمع هزينه‌هاي مستقيم و غيرمستقيم

   در اين مرحله هزينه‌هاي مستقيم و غيرمستقيم فعاليت با يكديگر جمع مي‌شوند تا كل هزينه‌هاي توليد فعاليت بدست آيد.  

 

مثال  :

يك باشگاه وابسته به يكي از دستگاه‌هاي اجرايي دولتي خدماتي در زمينه پخت و پز غذا براي برگزاري مراسم بزرگداشت مذهبي، مراسم عروسي و ساير مراسم را ارايه مي‌دهد. مسئول اين باشگاه مي‌خواهد با استقرار يك الگوي هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت هزينه ارايه خدمات خود را برآورد كند.

هزينه‌هاي عملياتي اين باشگاه 1568000 هزار ريال است كه شامل 1000000 هزار ريال هزينه‌هاي پرسنلي، 500000 هزار ريال هزينه تأسيسات و ساختمان، 18000 هزار ريال هزينه خدمات رايانه‌اي و 50000 هزار ريال مواد مصرفي در پخت و پز مي‌شود.

تعداد كاركنان باشگاه 25 نفر، سطح زيربنايي تأسيسات باشگاه معادل 15000 مترمربع است. همچنين باشگاه داراي 3 سايت كامپيوتري مي‌باشد. برگزاري مراسم مذهبي فقط روزهاي جمعه با گنجايش 25 تا 50 نفر انجام مي‌گيرد. مراسم عروسي در هفت روز هفته با گنجايش 50 تا 1000 نفر و ساير مراسم در روزهاي شنبه تا چهارشنبه با گنجايش 25 تا 50 نفر برگزار مي‌شود. واحد اندازه‌گيري نيز در هر سه مورد تعداد بشقاب يا ظرف غذا مي‌باشد.

با توجه به تعاريف ارايه شده در قسمت قبل، باشگاه داراي 3 فعاليت اوليه: تهيه غذا، حمل غذا به سالن و سرو غذا بين ميهمانان مي‌باشد. همچنين باشگاه داراي يك فعاليت ثانويه، فراهم كردن نيروي انساني پشتيباني و يك فعاليت غيرعملياتي پشتيباني كننده؛ تهيه و تنظيم بودجه است. 

 3 موضوع هزينه نيز عبارت از مراسم سوگواري، مراسم ازدواج و ساير مراسم مي‌باشد.

مرحله اول: اولين اقدامي كه بايد صورت گيرد تعيين شاخصهاي فعاليت و مرتبط كردن هر فعاليت به موضوع هزينه است:

مرحله دوم: تخصيص منابع و اعتبارات بين فعاليتها است كه بايد براساس شاخصهاي فعاليت انجام گيرد:

تخصيص شاخصهاي منابع

 

مرحله سوم: براساس تخصيص شاخصهاي منابع اعتبارات بين فعاليتهاي مختلف توزيع مي‌شود:

تخصيص اعتبارات بر مبناي شاخصهاي منابع (ميليون ريال)

مرحله چهارم: بدين ترتيب از كل اعتبارات 1568000هزارريال، (4/61 درصد) به فعاليتهاي اوليه اختصاص مي‌يابد. از طرفي، براي برآورد قيمت تمام شده يا هزينه واحد هر فعاليت لازم است اعتبار فعاليت ثانويه نيز كه در ارتباط با فعاليتهاي اوليه مي‌باشد، با استفاده از شاخصهاي‌ مربوطه بين‌ فعاليتهاي اوليه، توزيع گردد:

تخصيص فعاليت ثانويه

 

 

 

مرحله پنجم:  در اين مرحله فعاليت‌هاي اوليه بايد به موضوع‌هاي هزينه اختصاص پيدا كند. اين امر با استفاده از شاخصهاي فعاليت امكان پذير خواهد بود به شرح زير:

تخصيص فعاليتهاي اوليه به اقلام هزينه

 

 

 

 

مرحله ششم:  در اين مرحله با استفاده از نتايج مرحله چهارم كل هزينه به اقلام هزينه توزيع شده و هزينه واحد برآورد مي‌شود.

 

منابع و ماخذ مورد استفاده :

-1 مباني امور مالي و بودجه (در آموزش و پرورش) – داود صالحي – سمت 1379 – چاپ

سوم .

-2 دانستنيهايي در زمينه بودجه ، گرد آوري و تنظيم، سرويس پيله رودي – 1376 – وزارت

بهداشت .

-3 بودجه ريزي دولتي در ايران ، عليرضا فرزيب – چاپ سيزدهم 1380 – مركز آموزش

مديريت دولتي .

علي محمد اقتداري ،منوچهرتهراني. مهرداد اتحاد.انتشارات موسسه عالي « بودجه » -4

. حسابداري 1354

-5 روندهاي جديد در مديريت بخش سلامت، پاول شاو (انستيتوي توسعه اقتصادي بانك

. جهاني) ترجمه اسفنديار معيني و همكاران – چاپ اول 1380

گروه مطالعات دفتر مديريت منابع مالي وبودجه « آشنائي با بوجه ريزي عملياتي » -6 گزارش

-7 فراگرد تنظيم تا كنترل بودجه،اسفنديارفرج وند 1380 ، ويرايش دوم ، انتشارات گلباد.

براي محاسبه بهاي تمام شده (ABC) -8 طراحي سيستم هزينه يابي بر مبنياي فعاليت

خدمات در بيمارستانهاي دولتي (مطالعه موردي بيماستان فقيهي شيراز) ، احمد رجبي ،

.1382

-9 سيستم حسابداري قيمت تمام شده واقعي خدمات درماني در مراكز درماني سازمان تامين

. اجتماعي، مرتضي شاپوريان ، 1379

 Performance budgeting Guidelines (state of Maine) , Jody Harris John R

.Nicholas. March ١٩٩٦

- Performance budgeting : A foundation for change in state Economic

Development- Chad Miller (Virginia Polytechnic Institute and state

University) November ٢٩،١٩٩٩

- Strategic planning /performance Budgeting Guidelines-J.Harris,

J.R.nicholas march ١٩٩٠ (Maine state planning office)

٥٠

- Analysis of hospital costs (workshop in developing countries), D.S.

Sheppard, D.Hodgkin, Y.E. Anthony, WHO, ٢٠٠٠

- Efficiency in delivery of public services, performance Budgeting project,

Russia Ministry of Economic Development and Trade , ٢٠٠٢